曾波、山东锦业建安装饰有限公司追偿权纠纷二审民事判决书

山东省烟台市中级人民法院

民 事 判 决 书

(2019)鲁06民终5621号

上诉人（原审被告）：曾波，女，1977年11月1日出生，汉族，住烟台市牟平区。

委托诉讼代理人：孔岳东，山东鲁信律师事务所律师。

被上诉人（原审原告）：山东锦业建安装饰有限公司，住所地烟台市牟平区西郊路248号。统一社会信用代码：91370612265611288W。

法定代表人：李建民，公司经理。

委托诉讼代理人：隋萍，公司职工。

委托诉讼代理人：王晓峰，山东前卫律师事务所律师。

上诉人曾波与被上诉人山东锦业建安装饰有限公司追偿权纠纷一案，不服山东省烟台市牟平区人民法院（2019）鲁0612民初1124号民事判决，向本院提起上诉。本院于2019年9月12日立案后，依法组成合议庭审理了本案。本案现已审理终结。

上诉人上诉称，一、请求依法改判驳回被上诉人的诉讼请求；二、判令一、二审诉讼费用由被上诉人承担。事实和理由：一审法院认定事实不清、适用法律错误，导致其判决错误。一、一审法院未审查清楚涉案税费纳税时间、纳税义务人，武断认定为本次交易产生，导致判决错误。一审法院审理查明：2013年3月22日，被上诉人与烟台市荣健商贸有限公司签订了房屋买卖合同，约定以1370万元的价格转让涉案房地产。价款支付后被上诉人也交付了涉案的房产和土地，由烟台市荣健商贸有限公司对外出租涉案的房产和土地。依据《国家税务总局关于未办理土地使用权证转让土地有关税收问题的批复》“土地使用者转让、抵押或置换土地，无论其是否取得了该土地的使用权属证书，无论其在转让、抵押或置换土地过程中是否与对方当事人办理了土地使用权属证书变更登记手续，只要土地使用者享有占有、使用、收益或处分该土地的权利，且有合同等证据表明其实质转让、抵押或置换了土地并取得了相应的经济利益，土地使用者及其对方当事人应当依照税法规定缴纳营业税、土地增值税和契税等相关税收。”之规定，被上诉人申所纳税时间为2013年3月22日，纳税基数为1370万元。而本次拍卖价款为1300万元，相较于1370万元未产生增值。因此，被上诉人依法于2013年3月22日缴纳相应的营业税（即改革后的增值税）、土地增值税，本次拍卖活动执行过户过程中仅产生印花税、契税，其他税费均不会产生。故涉案的税费除了印花税和契税，其他税费的产生是因为被上诉人2013年3月22日转让涉案房产和土地时未依法履行缴税义务所造成的，理应由被上诉人交纳，与上诉人无关。一审法院仅对上诉人、被上诉人争议的上述事实进行了陈述，但未进一步查清纳税时间产生于2013年3月22日，纳税义务人为被上诉人的应税行为，以及该次应税行为产生的本次交易的增值税、土地增值税及城建附加税无须缴纳的后果。在本院认为部分对该争议未做出任何认定，导致判决错误。二、被上诉人系本案所涉税款的法定纳税主体，其缴纳本案所涉税款是履行其法定纳税义务，其不享有对上诉人的追偿权。(一）被上诉人是本案所涉税款的法定纳税主体。《中华人民共和国税收征收管理法》第四条规定：法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。根据不动产过户税费承担的相关规定，本案所诉争的税费（增值税、城市维护建设税、教育费附加及地方教育附加、土地增值税）均为转让方应当承担的税费。(二）在人民法院强制执行过程中，拍卖财产相关税种的纳税人仍为法定纳税义务人。根据《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》（国税函〔2005〕869号）第二条的规定，对拍卖财产的全部收入，纳税人均应依法申报缴纳税款。(三）税务机关开具的完税凭证上纳税主体必须为纳税义务人，因此，被上诉人提交的完税凭证上开具的为被上诉人的名称，即使在上诉人垫交税款的情况下，完税凭证也要开具纳税义务人即被上诉人名称。这与上述法律规定相符，证明被上诉人的纳税义务不可变更替代。因此，被上诉人起诉的本案所涉税款为涉案房产和土地过户过程中转让方应缴纳的税款，被上诉人作为涉案房产、土地拍卖案件的被执行人即转让方，为上述税费法定纳税义务人，其依法缴纳税费是其法定义务，无权向上诉人追偿。三、法院拍卖公告中的关于“过户交易税费均由买受人承担”的规定与法律、法规相悖，也加重了买受人负担，应为无效条款。且该规定并不是被上诉人与上诉人达成的合意，被上诉人无权以该规定为依据向上诉人主张本案权利。(一）法院拍卖公告规定与法律、法规相悖。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第三条规定：任何部门、单位和个人作出的与税收法律、行政法规相抵触的决定一律无效，税务机关不得执行，并应当向上级税务机关报告。《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》（国税函〔2005〕869号）第二条规定：“不论拍卖、变卖财产的行为是纳税人的自主行为，还是人民法院实施的强制执行活动，对拍卖、变卖财产的全部收入，纳税人均应依法申报缴纳税款。”《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第30条规定：“因网络司法拍卖本身形成的税费，应当依照相关法律、法规的规定，由相应主体承担。没有规定或者规定不明的，人民法院可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额。”如第一条所列，本案所涉房地产拍卖过程中的有关税费的纳税义务人相关税收法规均有明确规定，法院拍卖公告中“过户交易税费均由买受人承担”违反了上述规定中纳税义务承担主体的规定，因此该规定无效。一审法院在未充分理解《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十条的规定情况下，片面适用第六条、第十三条的规定，显然理解错误、适用法律错误，导致判决错误。(二）被上诉人无权以该《拍卖公告》、《竞买须知》的内容向上诉人主张权利。1、法院的强制执行活动属司法活动，不具有经营性质，不属于应税行为。法院在强制拍卖过程中所作的拍卖公告、竞买须知，并非是被上诉人与上诉人达成的合意，被上诉人与上诉人之间未建立合同关系，根据合同相对性原则，被上诉人无权以该拍卖公告、竞买须知内容向上诉人主张权利。2、被上诉人作为被执行人，负有协助法院评估拍卖涉案房地产(即抵押物），并将拍卖所得清偿抵押权人债权的法定义务。被上诉人作为转让方（被执行人）其缴纳相应税款也是法定义务。因此，被上诉人提起本案诉讼，实际是在对抗其法定义务，该行径是与目前解决执行难问题相悖的、是对司法拍卖的对抗行为，也违反公序良俗的民法基本原则，一审法院予以支持显然不当。四、上诉人缴纳相应税款的是为了办理产权过户需要，被上诉人缴纳税款行为发生在涉案不动产过户至上诉人名下之后，税务部门的依法征收行为与上诉人无关。上诉人缴纳税款的目的是为了办理涉案房屋的过户。上诉人于2018年7月17日在淘宝网司法拍卖平台竞得涉案房产和土地，根据《国家税务总局关于契税纳税申报有关问题的公告》第一条、《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》(国税函〔2005〕869号）的规定于2019年1月31日依法缴纳契税及印花税后，并于2019年2月1日办理完毕产权过户手续取得了涉案房产和土地新的产权证明。上诉人过户的目的已实现。而被上诉人于2019年2月22日缴纳的增值税、增值税附加税，于2019年3月19日缴纳的土地增值税，均系税务部门依法征收的行政行为，且发生在上诉人完成过户之后，税务部门的具体行政行为与上诉人无关。且被上诉人履行的是交纳税款的法定义务，而非代上诉人垫付款项的义务。被上诉人本身为税款的缴纳义务人，其无权向上诉人追索。综上，一审法院在未充分查明本案事实的基础上，错误适用法律，导致判决错误，请求二审法院依法改判驳回被上诉人的诉讼请求。除了上诉状中上诉人的上诉意见外，与此同时上诉人还认为：一、土地增值税不属于交易环节产生的税费，与上诉人无关。第一、《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条规定“转并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人〉，应依照本条例缴纳土地增值税。”在本案的房地产拍卖转让中，被上诉人锦业公司是土地增值税的纳税义务人，缴纳土地增值税是其负有的法定义务。该条例第三条规定“土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和本条例第七条规定的税率计算征收。”第四条规定“纳税人转让房地产所取得的收入减除本条例第六条规定扣除项目金额后的余额，为增值额。”第六条规定“计算增值额的扣除项目：……（四）与转让房地产有关的税金；（五）财政部规定的其他扣除项目。”由此可见，土地增值税是扣除了“与转让房地产有关的其他税金”的税金。依照上述规定，土地增值税是国家针对出让人取得的收入课税，是国家对转让国有土地使用权获得的增值收益而进行强制征收的税种，本案中，被上诉人锦业公司出让所得的收入是指土地使用权出让后取得经济利益的总流入，与交易过程中产生的营业税、城建税、教育附加费、印花税等税费课税原因、性质均不同，土地增值税不属交易特定环节产生的税费，从被上诉人一审提交的税收完税证明缴纳的时间也可以看出，其土地增值税是在涉案的房地产过户后很长一段时间后，被上诉人予以申报、税务部门予以征收的，而不是交易过程中必须要先予以缴纳的税费。第二、牟平法院发布的《竞买公告》和《竞买须知》中未明示土地增值税由受让方负担，《竞买须知》规定“买卖双方交易所需承担的一切税、费及有可能存在的物业费、水、电等欠费由买受人承担”应当仅指拍卖交易特定环节产生税费由受让方负担。拍卖成交后，被上诉人锦业公司要求上诉人承担土地增值税税金，没有事实依据和法律依据，不应予以支持。二、上诉人缴纳的拍卖价款1300万元已含涉案房地产交易需要缴纳的增值税619047.62元，被上诉人不应再向上诉人主张。一审中，被上诉人锦业公司提交的其向上诉人开具的不动产增值税发票中显示：金额为12380952.38元、税额为619047.62元，价税合计1300万元。说明上诉人缴纳的拍卖价款1300万元中已包含增值税619047.62元，被上诉人无任何依据和理由向上诉人主张该部分税费。综上，请依法驳回被上诉人锦业公司的诉讼请求。补充两点，一、土地增值税不属于交易环节产生的税费，与上诉人无关。1、应依照中华人民共和国土地增值税暂行条例第二条缴纳增值税，在本案中房地产拍卖转让被上诉人是土地增值税的纳税义务人，缴纳土地增值税是其负有的法定义务。依据该条例第三、四、六条由此可见土地增值税是扣除了与转让房地产有关的其他税金的税金，依照上述规定土地增值税是国家针对出让人取得的收入课税，是国家对转让国有土地使用权获得的增值收益而进行强制征收的税法，本案中被上诉人出让所得的收入是指土地使用权出让后取得经济利益的总收入，与交易过程中等到营业税、城建税、教育附加等税费课税原因性质均不同，土地增值税不属于交易环节产生的税费。

被上诉人答辩称，一审法院认定事实清楚，适用法律正确。1、一审法院认定涉案税款1838419.38元系2018年7月17日上诉人通过法院拍卖竞买涉案房产办理产权转移时应缴纳的税费，而不是2013年3月22日被上诉人与烟台荣建公司签订房屋买卖合同时应缴纳的税费。一审法院对该认定是正确的。2、牟平区人民法院在拍卖公告和竞买须知中第8、9条关于过户税费由买受人承担的约定没有改变，税法意义上的纳税主体与税法并不违背，是合法有效的。该拍卖公告和拍卖须知符合最高人民法院关于人民法院关于网络司法拍卖若干问题的规定。3、上诉人缴纳涉案税费1838419.38元是履行合同义务，上诉人未按拍卖公告和竞买须知要求履行合同义务，所以由被上诉人垫付了税款，被上诉人对上诉人享有追偿权。被上诉人不认可上诉人补充观点，土地增值税只有在房地产进行交易和转让时才能产生，且在办理过户时予以缴纳，所以土地增值税属于过户的税费也属于交易环节中应缴纳的税费。无论土地增值税是否属于交易环节中缴纳的税费，拍卖公告和拍卖须知中明确规定由上诉人缴纳。综上所述，上诉人的上诉请求没有事实和法律依据，请二审法院依法驳回上诉人的上诉请求，维持原判。

原审原告山东锦业建安装饰有限公司向一审法院起诉请求：1.请求依法判令被告偿还原告垫付的税款1865254.42元；2.本案一切诉讼费、保全费由被告承担。诉讼过程中，原告变更第一项诉讼请求，请求依法判令被告偿还原告垫付的税款1838419.38元。事实与理由：2018年7月16日至7月17日，烟台市牟平区人民法院在淘宝网司法拍卖平台拍卖原告所有的位于烟台市牟平区（房产证号：烟房权证牟字第××号）土地证号：牟国用（2001）字第1299号的房产及其附属设施。被告曾波依据《烟台市牟平区人民法院关于牟平区东关路西、站前街北房产及附属设施的拍卖公告》以最高价竞得该房产，并于2019年2月1日办理了过户。原告为被告过户开具了发票并垫付了相关税费。依据拍卖公告第九条、第十条的约定，被告应承担过户的所有税费。

一审法院认定事实：2018年6月14日，烟台市牟平区人民法院作出竞买公告《烟台市牟平区人民法院关于牟平区东关路西、站前街北房产及附属设施的拍卖公告》，内容为“烟台市牟平区人民法院将于2018年7月16日10时至2018年7月17日10时止（延时除外）在烟台市牟平区人民法院淘宝网司法拍卖网络平台上（网址：××/0535/05户名：烟台市牟平区人民法院）进行公开拍卖活动，现公告如下：一、拍卖标的：牟平区东关路西、站前街北房产及附属设施（总建筑面积为3886.87平方米，其中：有证面积3641.93，房产证号为烟房权证牟字第××号。无证面积244.94平方米。房屋所有权及土地使用权人为山东锦业建安装饰有限公司）。该标的有租赁，权利人为刘井范、贺庆建、牟平区福满园酒店、烟台市基昌机械制造有限公司租赁使用，最长租期至2036年3月1日，对租赁合同的真伪和效力执行阶段不予审查。（详见评估报告）起拍价：13000000元，保证金：2600000元，增价幅度：60000元。六、标的物以实物现状为准，法院不承担拍卖标的瑕疵保证。特别提醒，有意者请亲自实地看样，未看样的竞买人视为对本标的实物现状的确认，责任自负。七、买受人在竞投前自行了解标的物的所有情况，如参与竞投和买受，视为了解标的物状况和接受标的物。八、拍卖成交买受人付清全部拍卖价款后，凭法院出具的执行裁定书、协助执行通知书自行至相关管理部门办理标的物权属变更手续。买卖双方交易所需承担的一切税、费及有可能存在的物业费、水、电等欠费均由买受人自行承担，具体费用请竞买人于拍卖前至相关单位自行查询。搬迁费用及其他一切费用由买受人负担。九、过户的税费及补缴的所有费用由买受人承担。鉴于目前过户交易税费较大，特别是土地增值税，由于税务部门的计算方法无法确定，无法在评估价格上扣除。”。《竞买须知》（拍卖须知）中关于税费的承担规定与《竞买公告》一致。2018年7月17日，被告曾波以13000000元的最高价竞得涉案房产。法院2018年7月18日作出（2017）鲁0612执1992号之一执行裁定书，裁定“一、位于牟平城区，建筑面积3641.93平方米的房产（房产证号：烟房权证牟字第××号），使用面积5587平方米的土地使用权【土地证号：牟国用（2001）字第1299号】及其附属设施的所有权归买受人曾波所有，所有权自本裁定送达买受人曾波时起转移。二、买受人曾波可持本裁定书到登记机构办理相关产权过户登记手续。”2019年1月29日，原告向被告开具涉案房屋拍卖价款13000000元的不动产增值税发票，该发票显示的税额为619047.62元。2019年1月31日，被告曾波交纳了契税371428.57元和印花税6500元。2019年2月1日涉案房产的不动产权证书变更登记至被告曾波名下，产权证号为“鲁（2019）烟台市牟不动产权第0000913号”。2019年2月22日，原告交纳了涉案房产拍卖过户需要交纳的增值税619047.62元、城市维护建设税43333.33元、教育费附加18571.43元、地方教育附加12380.95元、水利建设专项收入3095.24元。2019年3月19日原告交纳了涉案房产拍卖过户需要交纳的土地增值税1120006.31元。2019年4月17日原告交纳了涉案房产拍卖过户需要交纳的印花税6190.50元。以上合计1838419.38元。上述事实，有拍卖公告、竞买须知、执行裁定书、交费凭证和完税证明予以佐证，且原、被告均无异议，法院予以确认。

原告认为其垫付的涉案房产拍卖需要交纳的上述费用应由被告承担，理由是在本案所涉的拍卖公告和竞买须知上明确约定上述费用应由被告承担。被告认为，原告是交纳上述税款的法定义务人，根据相关的法律规定，原告是上述费用的法定纳税主体；本案拍卖公告和竞买须知中关于“过户交易税费均由买受人承担”的条款违反了上述规定中纳税义务承担主体的规定，该规定无效，且涉案房屋在本案拍卖前曾于2013年3月22日由原告与烟台市荣健商贸有限公司签订买卖合同，约定将涉案不动产以13700000元的价格转让给烟台市荣健商贸有限公司，烟台市荣健商贸有限公司支付转让价款后，原告将涉案不动产交付，并由烟台市荣健商贸有限公司对外出租给刘井范、贺庆建、牟平区福满园酒店、烟台市基昌机械制造有限公司并取得相应的经济利益，依据国家税务总局关于为办理土地使用权证转让土地有关税收问题的批复的规定，原告理应在2013年3月22日以13700000元的价格向税务部门申报纳税，本次拍卖竞拍价格为13000000元，相较于13700000元未产生增值，故本案所涉的税费系原告不履行2013年交纳税款义务而产生，其无权向被告追索。原告认可其与烟台市荣健商贸有限公司之间签订房屋买卖合同，称其涉案房产的租赁情况不清楚，但认为土地增值税是在不动产进行交易时产生，原告与烟台市荣健商贸有限公司的房屋买卖没有办理申报，没有办理产权交易，也不产生交易税费，本案中所产生的费用都是本次拍卖过程中产生的费用。

一审法院认为，被告对原告因本次拍卖涉案房屋而交纳的税费种类及数额没有异议，法院予以确认。本案争议的焦点问题是原告支付的上述费用应该由谁承担。《中华人民共和国税收征收管理法》第四条规定“法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人”、“纳税人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款”，本案所涉拍卖的房产的产权人系原告，故原告为相应税款的纳税人，相应发票对应的交纳人也应是原告。《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第六条规定“实施网络司法拍卖的，人民法院应当履行下列职责：。（三）确定拍卖保留价、保证金的数额、税费负担等。”。第十三条规定“实施网络司法拍卖的，人民法院应当在拍卖公告发布当日通过网络司法拍卖平台公示下列信息：。（九）拍卖财产产权转移可能产生的税费及承担方式。”。本案中，在涉案房产拍卖前公示了《拍卖公告》和《竞买须知》，被告作为竞买者在参与竞买前，应充分阅读上述两份文件，并对文件所公示的内容熟知，在接受上述文件公示内容的前提下，被告才能交纳保证金并参与竞买。本案所涉房产标的额巨大，被告更应该对其竞买涉案房产应该承担的费用了解清楚。本案《拍卖公告》和《竞买须知》均公示了“过户的税费及补缴的所有费用由买受人承担”，被告参与竞买应视为对该内容的认可，且《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》中也对网络司法拍卖中人民法院应当公告发布的信息中规定了税费及承担方式，法院规定“过户的税费及补缴的所有费用由买受人承担”并不违反法律规定，被告作为成功竞买者，应该承担过户的税费及补缴的所有费用。原告作为依法纳税人，并不代表以其单位名称作为发票纳税人交纳的款项就一定是需要由原告单位出资。故原告要求被告支付其为涉案拍卖房产支付的税费，事实清楚，证据充分，法院予以支持。

综上所述，依照《中华人民共和国合同法》第六十四条规定，判决：被告曾波于判决生效之日起十日内向原告山东锦业建安装饰有限公司支付1838419.38元。如果未按判决指定的期间履行给付金钱义务，应当依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百五十三条之规定，加倍支付迟延履行期间的债务利息。案件受理费21588元减半收取10794元，由原告山东锦业建安装饰有限公司负担155元，由被告曾波负担10639元；财产保全费5000元，由被告曾波负担。

二审中，当事人没有提交新证据。本院二审查明的事实与原审一致。

本院认为，《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第六条规定“实施网络司法拍卖的，人民法院应当履行下列职责：。（三）确定拍卖保留价、保证金的数额、税费负担等。”。第十三条规定“实施网络司法拍卖的，人民法院应当在拍卖公告发布当日通过网络司法拍卖平台公示下列信息：。（九）拍卖财产产权转移可能产生的税费及承担方式。”。本案中，人民法院在涉案房产拍卖前依法公开了《拍卖公告》和《竞买须知》，在《拍卖公告》和《竞买须知》均明确载明“。买卖双方交易所需承担的一切税、费及有可能存在的物业费、水、电等欠费均由买受人自行承担，具体费用请竞买人于拍卖前至相关单位自行查询。搬迁费用及其他一切费用由买受人负担。过户的税费及补缴的所有费用由买受人承担。鉴于目前过户交易税费较大，特别是土地增值税，由于税务部门的计算方法无法确定，无法在评估价格上扣除。”。上诉人作为竞买者是在接受上述内容后才交纳保证金并参与竞买的，那么其在成功竞买后，应该履行《拍卖公告》和《竞买须知》的上述义务。上诉人主张一审法院的《拍卖公告》和《竞买须知》内容与法律、法规相悖，没有法律依据。况且，对一审法院在司法拍卖程序中所作的涉案《拍卖公告》和《竞买须知》，本民事诉讼案件审理中也无权认定其中某条款无效。因此，在《拍卖公告》和《竞买须知》至今合法有效的前提下，一审法院的判决并无不当。

综上所述，上诉人的上诉请求不能成立，应予驳回；一审判决认定事实清楚，适用法律正确，应予维持。依据《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第一项规定，判决如下：

驳回上诉，维持原判。

二审案件受理费21346元，由上诉人曾波负担。

本判决为终审判决。

审判长　　尹鹏亮

审判员　　慈勤哲

审判员　　曹红岩

二〇一九年十一月八日

书记员　　郭春莉