某某、阳谷县万达建筑工程有限公司建设工程施工合同纠纷民事二审民事判决书

山东省聊城市中级人民法院 民 事 判 决 书 (2023)鲁15民终358号 上诉人（原审原告）：**，男，汉族，1965年1月27日出生，住肥城市。 委托诉讼代理人：***，北京市京悦律师事务所律师。 被上诉人（原审被告）：阳谷县万达建筑工程有限公司，住所地：阳谷县大众路38号。 法定代表人：***，总经理。 委托诉讼代理人：***，男，1985年2月26日出生，汉族，阳谷县万达建筑工程有限公司法务，住山东省阳谷县。 委托诉讼代理人：***，男，1983年07月21日，汉族，阳谷县万达建筑工程有限公司法务，住山东省阳谷县。 上诉人**因与被上诉人阳谷县万达建筑工程有限公司建设工程施工合同纠纷一案，不服山东省阳谷县人民法院(2022)鲁1521民初1847号民事判决，向本院提起上诉。本院于2023年2月1日立案后，依法组成合议庭进行了审理。本案现已审理终结。 **上诉请求：1.撤销阳谷县人民法院作出的（2022）鲁1521民初1847号民事判决第二项，并依法改判支持上诉人的上诉请求；2.一、二审诉讼费、保全费、鉴定费由被上诉人承担。事实和理由：一审法院认定事实、适用法律错误。一审法院关于企业所得税的认定是错误的。1.根据税务局调取的被上诉人2018年-2021年度的企业所得税申报表、所得税汇算报告表、增值税申报表，四个纳税年度被上诉人缴纳的企业所得税共计436.48万元。在四个纳税年度内，上诉人所施工的项目只是被上诉人的营业项目中的一小部分，上诉人所应缴纳的企业所得税不可能大于被上诉人已缴纳的企业所得税。而一审法院认定的上诉人应缴纳的企业所得税却是555.8895万元，远远大于被上诉人已缴纳全部营业项目的所得税，明显是错误的。2.根据被上诉人纳税申报表可知，在四个纳税年度内，被上诉人的总营业收入为140,175.02万元，而上诉人施工的项目的营业收入共计9548.41万元，只占被上诉人全部营业收入的6.81%。一审法院认定上诉人应缴纳的企业所得税不仅超过了被上诉人实际缴纳的企业所得税，而且上诉人仅实施了被上诉人6.81%的营业收入项目，却要承担被上诉人全部营业收入的企业所得税，显然是不合理的。根据2018年度被上诉人总收入是27,712.02万元，所得税金额为112.15万元。上诉人的开票金额是7172万元，上诉人收入比例为25.88%，按照该比例上诉人应分担的所得税金额是29.025万元；同样2019年度被上诉人的总收入是40,381.64万元.所得税金额为108.3万。上诉人的开票金额是1316.41万元，上诉人收入比例为3.26%，按照该比例上诉人应分担所得税金额是3.550万元；同样2020年度被上诉人的总收入是26,509.78万元，所得税金额为92.89万。上诉人的开票金额是570万元，上诉人收入比例为2.15%，按照该比例上诉人应分担所得税金额是1.997万元；同样2021年度被上诉人的总收入是45,573.76万元，所得税金额为123.14万。上诉人的开票金额是490万元，上诉人收入比例为1.08%，按照该比例上诉人应分担所得税金额是1.324万元，总合计上诉人应承担所得税35.877万元。二、一审法院未将部分普票、工资纳入成本核算是错误的。该部分普票及工资明细表等成本及费用发票金额都是按照被上诉人的比例和要求提供的，都已经双方签字确认，并已申报抵扣计入所属期所得税成本支出，税务机关从未提出过任何不予计入成本的异议，而且万达公司所得税申报汇算清缴已经结束一年多了，没有理由剔除费用成本。被上诉人也未提供汇算清缴的证明说明该部分票据凭证被税务部分剔除成本核算。三、一审法院对《***定意见书》的采用明显不公正。1.鉴定机构对被上诉人2018年度—2021年度企业所得税的审计的结算并非是唯一确定，**了三种情形，结合本案中被上诉人已进行的纳税申报及所得税的缴纳的实际情形，本案争议的“不合格票据”在税务征收过程中并没有实际发生，一审法院也认定了另案发生的313万元的划扣作为成本在税前扣除，一审法院应当采纳鉴定机构关于企业所得税为零的结论。2.即便按照对上诉人最不利的结论其所得税也仅是688，244.42元，一审法院没有采纳，其对证据的采信明显错误。四、一审法院关于管理费的认定是错误的。本案中所涉的管理费应当是参与了实际施工的组织与管理，而不仅只是参与了接受、支付施工款项、开具发票。被上诉人在本案中并没有参与施工中实际的组织与管理，该工作完全是上诉人实施的。因此，被上诉人无权主张管理费。综上，一审法院认定事实、适用法律错误，严重损害了上诉人的合法权益。 阳谷县万达建筑工程有限公司辩称，一审法院关于企业所得税的认定是正确的，被答辩人混淆了应缴纳企业所得税与实际已缴纳企业所得税的概念。首先，一审法院认定的涉案工程企业所得税为5558894.77元，该税额为涉案工程应缴纳的所得税。在税务局调取的2018年至2021年度申报的企业所得税额为实际缴纳的所得税额。应缴企业所得税至少等于且通常会大于实际缴纳的所得税额。因此，法院认定的涉案工程企业应缴所得税为5558894.77元大于答辩人实际缴纳的企业所得税额是完全合理且正确的，被答辩人混淆了两者之间的概念。其次，应缴纳企业所得税与全部应缴纳或实际缴纳企业所得税的占比，与涉案工程营业收入在总工程营业收入的占比，两者是不成正比的。应缴纳的企业所得税应以涉案工程利润与全部工程总利润的占比为基础，而非涉案工程营业收入在总工程营业收入的占比为基础。涉案工程的应缴纳的企业所得税是根据(工程营业收入一法定支出费用)乘以(法定所得税率)单独核算得出，并且该工程应缴纳所得税是被答辩人申请审计后得出的应缴纳企业所得税额。综上，被答辩人混淆了应缴纳企业所得税与实际已缴纳企业所得税的概念，一审法院根据审计报告关于企业所得税的认定是正确的。二、一审法院未将部分的普票、工资纳入核算成本是正确的。该部分普票及工资等成本费用发票金额系被答辩人依照合同约定自主提供，被答辩人提供符合法定要求的成本凭证即是合同约定的义务，也是法定义务。答辩人在票据上的签字并非对支付金额的确认，更非对应纳所得税金额的确认，系答辩人内部财务流程。涉案工程应缴所得税额由答辩人财务部门根据法律规定负责单独核算。答辩人企业所得税年度申报汇算清缴的结束，并不代表涉案工程应缴纳企业所得税汇算清缴的结束，至今发包方并未将该工程总价款全部支付。由于工程总价款未全部清算完成，被答辩人提供的部分成本凭证不符合税法要求，答辩人暂未全部按照该工程应缴企业所得税款实际缴纳，2018年至2021年度为涉案工程实际缴纳的企业所得税额为3052841.10元。若依据实际缴纳企业所得税额结算，答辩人已经超付被答辩人工程款1352816.24元。正如一审判决及审计报告所述，依据国税发2018年28号公告第十五条之规定，若后期答辩人按时提供合格发票、凭证，可以再进行抵减、清算。三、一审法院在参考《***定意见后》结论的数据后，对应缴纳企业所得税数额的认定是正确的。首先，一审中被答辩人对该《***定意见书》的结论是认可的，并没有提出异议。其次，《***定意见书》**的情形三中，在不考虑被答辩人提供的不合格发票、工资为23566825.96元应当剔除的情况下，被答辩人取得并提供了符合规定的313万部分工程成本发票，并且可以抵扣暂时性差异回转后，应缴纳的企业所得税才为零元。但是，《***定意见书》中明确指出被答辩人提供的不合格发票、工资为23566825.96元应当被剔除，法院对应当被剔除的该部分也予以认可，被答辩人也没有提供符合规定的成本发票，抵扣暂时性差异回转的事实也未发生。因此，情形三无法被采用。最后，《***定意见书》的鉴定是为了保证审计数据的正确性，得出的鉴定结论存在特定的前提条件(如被答辩人提供的成本费用票据是否符合税法规定)，只有在符合特定前提条件的情况下才能直接被采用。因此，一审法院在参考《***定意见书》的鉴定意见的基础上，依法对相关证据审查后，对涉案工程应缴纳企业所得税额作出的认定是完全正确的。四、一审法院关于管理费的认定是正确的。答辩人管理施工的行为也是对涉案工程实际施工的一部分，管理费属于涉案工程款的范畴。在实际施工过程中，答辩人履行了相应的管理义务，对工程的竣工有着必要的实际价值。在合同无效的情形下，若法院依法对实际施工人的工程款予以支持，也理应对答辩人的管理费用予以认定。正如一审法院判决中所述，“在管理人已经实际履行管理义务的情形下，如否定双方关于管理费用的约定，将造成作为实际施工人的原告获得比有效合同更多的利益”，该情形显然不公。综上所述，一审法院认定事实清楚，适用法律正确，维护了答辩人的合法权益，请求法院依法驳回被答辩人的全部诉讼请求，维持原判。 **向一审法院起诉请求：1.请求依法认定原、被告2017年3月12日签订的工程承包协议无效。2.请求判决被告支付原告所施工阳谷融***项目工程，发包单位河南融顺置业有限公司阳谷分公司（以下简称***谷分公司）拨付给原告**的工程款2759438.04元。3.请求诉讼费、保全费、鉴定费由被告承担。 一审法院认定事实：2017年3月12日，被告（甲方）和原告（乙方）、***（乙方）就阳谷融***东区项目签订了《工程承包协议》，约定：甲方按1%提取管理费，该工程所产生的税务部门的全部税金、税务部门罚款及上级部门的管理费、其他工程费用一律由乙方负责。项目经理为第一责任人。截止2021年8月23日，被告为原告项目部开具发票金额95484100.24元，其中不含税金额86719691.65元，销项税额8764408.59元。被告已支付原告工程款89838743.45元。原告项目部向被告提供成本发票金额89838743.45元，其中不含税金额83668327.26元，进项税额6170416.19元。原告应缴纳增值税2593992.40元、税金及附加297770.27元。被告在原告提交的成本发票中剔除不合格发票、凭证共计23566825.96元。在（2019）鲁1521民初268号***案件的执行过程中，一审法院在被告账户依法划扣了313万元。 应原告**申请，一审法院委托山***会计师事务所对原告通过被告开票走账，应缴纳企业所得税金额进行鉴定。山***会计师事务所于2022年12月4日出具山***司鉴字（2022）第1201号***定意见书，鉴定结论为：经鉴定，根据原被告双方诉求影响不同，主要分三种情形确定**项目部应缴纳企业所得税： 1）按现有双方收入成本费用（根据证据1提供数据）计算，**项目部应缴纳企业所得税为688398.53元。 2）在现有双方收入成本费用（根据证据1提供数据）基础上，考虑被告在案件中对企业所得税计算有影响的两个诉求：收取项目管理费954841.00元，剔除“不合格普票、工资”23566825.96元。满足被告两个诉求后，**项目部应缴纳企业所得税6341394.77元。后期若提供合格发票、凭证，可抵扣暂时性差异转回后，应缴纳企业所得税449688.28元。 3）在现有双方收入成本费用（根据证据1提供数据）基础上，考虑原告一个诉求：增加被法院执行的***案件313万元成本。未向被告提供***案件313万元工程成本发票前，**项目部应缴纳企业所得税688,398.53元，后期若取得并提供被告符合规定发票，可抵扣暂时性差异转回后，应缴纳企业所得税0元。 该报告第五页的3）残疾人保障金数据说明中载明：**项目部对万达公司残保金计算并无关联性，本次计算**项目部应缴所得税额不进行抵减。 **支出鉴定费100000元。 认定上述事实的证据有原、被告签订的《工程承包协议》、《三方协议书》、原告提交的结算单、记账凭证、被告提供的2018年至2021年**开票明细及**签字确认的记账票据、2018年至2021年融***东区缴税明细及凭证、剔除不合格发票、凭证、一审法院调取的被告公司的税务明细、（2020）鲁1521执377号《执行案件立案登记表》、（2020）鲁1521执377号之二《协助扣划存款通知书（回执）》、山***司鉴字（2022）第1201号***定意见书、鉴定费发票和当事人的当庭陈述在卷佐证。 诉讼中，被告万达公司申请证人**、**1、***、**2、**3出庭作证，该五名证人共同证明：被告参与了案涉项目的管理。原告认为上述人员均是被告工作人员，对证人证言的真实性不予认可，且根据证人的陈述，没有人员常驻工地参与对于工人管理、材料管理、进度管理、工资管理，只是在政府机关检查时做陪同。被告认为上述证人可以证明被告对案涉项目进行了管理。 一审法院认为，本案的争议焦点为：一、原、被告2017年3月12日签订的《工程承包协议》是否有效。二、被告收取管理费是否合法。三、如何认定原告企业所得税应纳税所得额。一审法院分别评述如下： 关于第一个焦点问题。本案中，原告系没有施工资质的个人，原、被告2017年3月12日签订的《工程承包协议》约定由原告对案涉工程进行实际施工，被告收取1%管理费，实质系原告借用被告资质进行施工。《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释（一）》第一条第一款规定：“建设工程施工合同具有下列情形之一的，应当依据民法典第一百五十三条第一款的规定，认定无效：（一）承包人未取得建筑业企业资质或者超越资质等级的；（二）没有资质的实际施工人借用有资质的建筑施工企业名义的；（三）建设工程必须进行招标而未招标或者中标无效的。”根据该条规定，原、被告签订的《工程承包协议》系无效合同。 关于第二个焦点问题。虽然原、被告签订的《工程承包协议》系无效合同，但不能因此否定双方关于管理费的约定。主要理由如下：（一）《工程承包协议》无效系因资质问题导致的无效，非双方意思表示瑕疵而无效。双方约定被告收取1%管理费系双方的真实意思表示，属意思自治。原告在拿到工程款后又主张不应收取管理费，有违诚实信用原则。（二）根据被告提供的证据，被告对涉案工程组织现场施工，工程账目结算、记账、税务核算及完税，支付、垫付工人工资及工程款项，监督确保工程的质量与安全、协调并配合相关主管部门的检查与验收，处理解决项目涉及的第三方纠纷等事宜，应认定被告履行了相应管理义务。（三）原、被告签订的《工程承包协议》系无效合同，如否定双方关于收取管理费的约定，将造成作为实际施工人的原告获得比有效合同更多的利益，故一审法院对原告关于不应收取管理费的主张不予支持。综上，被告按1%比例收取管理费954841元，认为并无不当。 关于第三个焦点问题。1.被告在原告提供的成本票中剔除的不合格发票、凭证共计23566825.96元是否应予剔除。《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第四条规定：“税前扣除凭证在管理中遵循真实性、合法性、关联性原则。真实性是指税前扣除凭证反映的经济业务真实，且支出已经实际发生；合法性是指税前扣除凭证的形式、来源符合国家法律、法规等相关规定；关联性是指税前扣除凭证与其反映的支出相关联且有证明力。”因此，被告万达公司主张，“剔除的成本发票有烟酒餐饮发票、汽车加油发票、超市消费定额发票及用途不明的定额发票，上述发票属于个人消费支出，与项目生产无直接关系。……原告发放的部分工资未经过被告公司（纳税主体）账户支出，且提供的工资明细表复印件不能确认该工资支出已经发生，因此不能计入成本核算。”即是税前扣除凭证的真实性、合法性、关联性审查。综合研判所剔除成本发票及工资明细表，确实达不到真实性、合法性、关联性要求，被告主**以剔除，并无不当，予以支持。 国税发2018年28号公告第十五条规定：“汇算清缴期结束后，税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证并且告知企业的，企业应当自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证。其中，因对方特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，企业应当按照本办法第十四条的规定，自被告知之日起60日内提供可以证实其支出真实性的相关资料。”根据该规定，被告剔除的不合格发票、凭证有补救措施，如业务真实发生，是可以补开、换开，这种差异并不是永久性的，而是暂时性的。因案涉项目，原、被告双方并未进行最终结算，若原告后期按时提供合规发票、凭证，可以继续抵减。 2.被法院执行的***案件313万元能否计入原告成本进行抵扣。 《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第八条规定：“税前扣除凭证按照来源分为内部凭证和外部凭证。……外部凭证是指企业发生经营活动和其他事项时，从其他单位、个人取得的用于证明其支出发生的凭证，包括但不限于发票（包括纸质发票和电子发票）、财政票据、完税凭证、收款凭证、分割单等。”原告主张本院在被告账户扣划的313万元，应当计入原告成本金额。该笔313万元所涉工程是原告所承包涉案工程的一部分，所扣划款项系被告代替原告履行的生效法律文书确定的义务，且有（2020）鲁1521执377号《执行案件立案登记表》、（2020）鲁1521执377号之二《协助扣划存款通知书（回执）》可以证明。其后，被告在原告应得的工程款中予以扣除。因此，人民法院的完整执行手续应当视为税前扣除外部凭证。原告主张该部分费用应在缴纳企业所得税前予以扣除，予以支持。 综上，原告项目部企业所得税应纳税所得额为：营业收入86719691.65元-营业成本83668327.26元-税金及附加297770.27元+纳税调增额（剔除的发票、凭证）23566825.96元-纳税调减额（项目管理费）954841.00元-（被法院执行的***案件313万元）3130000元=22235579.08元。应纳所得税额22235579.08元×25%=5558894.77元。被告还应支付原告工程款数额为：95484100.24元（开票金额）-89838743.45元（已付款金额）-（销项税额8764408.59元-6170416.19元）（增值税）-297770.27元（税金及附加）-954841元（管理费）-5558894.77元（企业所得税）=-3760141.65元。故，被告不欠付原告工程款。综上所述，依据《中华人民共和国民法典》第五条、第七条、第五百零九条第一款、《中华人民共和国民事诉讼法》第六十七条第一款、《最高人民法院关于适用<中华人民共和国民法典>时间效力的若干规定》第二十条、《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释（一）》、《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第四条、第八条，国税发2018年28号公告第十五条的规定，判决：一、确认原告**和被告阳谷县万达建筑工程有限公司签订的《工程承包协议》系无效合同。二、驳回原告**的其他诉讼请求。案件受理费28876元，保全费5000元，鉴定费100000元，由原告**负担。 本院二审期间，上诉人提交证据三组。证据一、（2019）鲁15民终3212号民事判决书一份，拟证明**在涉案工程中已支付***工人工资共计24140150.5元。证据二、其他施工人员工资统计表一份及相应的付款凭证，拟证明**已支付其他施工人员工资共计865.394万元。证据三、付款流水一份，拟证明**已支付其他施工人员工资。以上三份证据均是针对争议焦点二提供的，拟证明在计算企业所得税之前应该将工资款32796090元扣除后再计算税金。扣除上述费用后就没有企业所得税了，税金为零。被上诉人对证据一的真实性无异议，对证明目的有异议。对证据二、三的真实性及证据目的均有异议，认为证据二、三的个人记账、收据、转账记录不能满足证据的关联性、合法性、真实性的要求，不符合《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的相关规定，不能作为税前成本予以扣除的凭证。 本院认为，一审法院认为上诉人是不具备施工资质的个人，其与被上诉人签订的《工程承包协议》系无效合同的认定，符合《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释（一）》第一条的规定，本院依法予以确认。根据《中华人民共和国民法典》第七百九十三条的规定，建设工程无效，但建设工程经验收合格的，可以参照合同关于工程价款的约定折价补偿承包人。但上诉人在工程尚未验收合格的情况下就部分工程款向被上诉人主张权利，依法不应予以支持。一审法院就上诉人主张的部分工程款进行审查不当，但处理结果并无不当，本院依法予以维持。上诉人可待工程验收合格或结算后，另案主张权利。 综上所述，**的上诉请求不能成立，应予驳回；一审判决应予维持。依照《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十七条第一款第一项规定，判决如下： 驳回上诉，维持原判。 二审案件受理费28876元，由上诉人**负担。 本判决为终审判决。 审 判 长　*** 审 判 员　贾　琼 审 判 员　*** 二〇二三年四月十一日 法官助理　*** 书 记 员　***